Wegzugsbesteuerung oder Entstrickungsbesteuerung? Unterschiede und Risiken beim Wegzug

Die Wegzugsbesteuerung ist allerdings nur ein Teil der steuerlichen Wegzugsplanung. Wer ein Einzelunternehmen betreibt, an einer Personengesellschaft beteiligt ist oder eine GmbH aus dem Ausland leitet, muss zusätzlich die Entstrickungsbesteuerung prüfen. Sie kann ebenfalls zu einer Besteuerung stiller Reserven führen – teilweise gerade dann, wenn die Wegzugsbesteuerung durch eine Umstrukturierung vermieden werden sollte.

Was ist der Unterschied zwischen Wegzugsbesteuerung und Entstrickungsbesteuerung?

Die Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG betrifft grundsätzlich natürliche Personen mit einer wesentlichen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft. Vereinfacht gesagt: Der Steuerpflichtige hält GmbH-Anteile im Privatvermögen und Deutschland verliert durch den Wegzug ganz oder teilweise sein Recht, einen späteren Veräußerungsgewinn zu besteuern.
 
Die Entstrickungsbesteuerung betrifft dagegen Wirtschaftsgüter eines Betriebs oder einer Mitunternehmerschaft. Sie greift, wenn Deutschland sein Besteuerungsrecht an den stillen Reserven eines Wirtschaftsguts verliert oder beschränkt wird. Das kann beispielsweise bei einem Einzelunternehmen, einer freiberuflichen oder gewerblichen Tätigkeit, einer Personengesellschaft oder einer Kapitalgesellschaft relevant werden.
 
Der wesentliche Unterschied lautet daher:

• Wegzugsbesteuerung: Besteuerung von GmbH- oder vergleichbaren Kapitalgesellschaftsanteilen im Privatvermögen.
• Entstrickungsbesteuerung: Besteuerung stiller Reserven in betrieblichen Wirtschaftsgütern, wenn diese dem deutschen Besteuerungszugriff entzogen werden.

Beide Regelungen können zu sogenanntem „dry income“ führen: Es entsteht eine Steuer, ohne dass ein Verkaufserlös oder sonstiger Liquiditätszufluss erfolgt.
 
Weitere Grundlagen zur Wegzugsbesteuerung finden Sie in unserem Beitrag zur Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG. Für Influencer, Content Creator und andere Einzelunternehmer haben wir die Besonderheiten in unserem Beitrag zur Entstrickungsbesteuerung bei Influencern und Content Creators erläutert.

Entstrickungsbesteuerung beim Wegzug eines Einzelunternehmers

Die Entstrickung ist besonders relevant für Unternehmer, die ihre Tätigkeit als Einzelunternehmen ausüben. Das betrifft beispielsweise IT-Berater, Softwareentwickler, Unternehmensberater, Fotografen, Designer, Content Creator und Influencer.
 
Zieht ein Einzelunternehmer ins Ausland und werden die Wirtschaftsgüter seines Betriebs keiner deutschen Betriebsstätte mehr zugeordnet, kann eine fiktive Betriebsaufgabe nach § 16 Abs. 3a EStG eintreten. Deutschland behandelt den Vorgang dann steuerlich so, als wären die Wirtschaftsgüter des Betriebs veräußert oder in das Privatvermögen überführt worden.
 
Betroffen sind nicht nur klassische Wirtschaftsgüter wie Büroausstattung, Technik oder Fahrzeuge. Bei beratenden, digitalen und kreativen Tätigkeiten liegen die erheblichen stillen Reserven häufig an anderer Stelle:

• selbst geschaffene Software oder digitale Produkte;
• Kundenstamm und laufende Kundenbeziehungen;
• Marken-, Namens- und Domainrechte;
• Social-Media-Accounts, Kanäle und Reichweite;
• Geschäfts- oder Firmenwert;
• Know-how und wirtschaftlich verwertbare Inhalte.

Gerade bei Content Creators und Influencern sind Accounts, Kanäle, Markenrechte und der Goodwill oft eng mit der Person verbunden. Bei einem tatsächlichen Wegzug werden diese Werte regelmäßig nicht mehr einer deutschen Betriebsstätte zugeordnet werden können. Die Entstrickungsbesteuerung ist deshalb in diesen Fällen häufig das zentrale steuerliche Risiko – auch wenn keine GmbH-Anteile vorhanden sind.

Entstrickung bei Personengesellschaften und Mitunternehmerschaften

Auch bei Personengesellschaften kann ein Wegzug zur Entstrickungsbesteuerung führen. Betroffen sein können insbesondere Gesellschafter einer OHG, KG, GmbH & Co. KG oder einer atypisch stillen Gesellschaft, soweit diese steuerlich als Mitunternehmerschaft anzusehen ist.
 
Nach § 4 Abs. 1 Satz 3 und 4 EStG wird eine Entnahme fingiert, wenn das deutsche Besteuerungsrecht hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder Nutzung eines Wirtschaftsguts ausgeschlossen oder beschränkt wird. Die stille Reserve des betroffenen Wirtschaftsguts wird damit im Ergebnis aufgedeckt und besteuert.
 
Dies ist für die Wegzugsplanung besonders wichtig. Eine GmbH & Co. KG oder atypisch stille Beteiligung kann in geeigneten Fällen helfen, die Wegzugsbesteuerung auf GmbH-Anteile nach § 6 AStG zu vermeiden. Die Voraussetzungen und Grenzen dieser Gestaltungen erläutern wir in unserem Beitrag „Wegzugsbesteuerung vermeiden: Stiftung, atypisch stille Beteiligung oder GmbH & Co. KG?“. Entscheidend bleibt jedoch, dass die GmbH-Anteile und sonstigen wesentlichen Wirtschaftsgüter auch nach dem Wegzug einer deutschen Betriebsstätte zugeordnet bleiben. Andernfalls kann zwar keine Wegzugsbesteuerung auf die GmbH-Anteile im Privatvermögen entstehen, dafür aber eine Entstrickungsbesteuerung auf Ebene der Mitunternehmerschaft drohen.
 
Eine bloß formale oder nur kurzfristige Zuordnung genügt nicht. Erforderlich ist eine wirtschaftlich tragfähige Struktur mit einer tatsächlichen betrieblichen Funktion in Deutschland. Ob eine gewerblich geprägte GmbH & Co. KG ausreicht oder ein aktiver Gewerbebetrieb notwendig ist, hängt insbesondere vom Zuzugsstaat und einem gegebenenfalls anwendbaren Doppelbesteuerungsabkommen ab.

Entstrickungsbesteuerung bei GmbH und AG: Geschäftsleitung im Ausland

Eine Entstrickung kann nicht nur natürliche Personen und Personengesellschaften betreffen. Auch bei einer Kapitalgesellschaft oder Familienstiftung ist § 12 KStG zu beachten.

Verlegt ein Geschäftsführer seine tatsächliche Leitungstätigkeit ins Ausland oder trifft wesentliche unternehmerische Entscheidungen dauerhaft von dort, kann im Ausland eine Geschäftsleitungsbetriebsstätte entstehen. Je nach tatsächlicher Ausgestaltung kann dies zu einer ausländischen Betriebsstätte, zu einer Verlagerung von Funktionen oder zu einer Beschränkung deutscher Besteuerungsrechte führen.
 
§ 12 KStG fingiert grundsätzlich eine Veräußerung, wenn das deutsche Besteuerungsrecht hinsichtlich eines Wirtschaftsguts ausgeschlossen oder beschränkt wird. Das kann insbesondere relevant werden, wenn Wirtschaftsgüter, Funktionen, Chancen oder Risiken einer ausländischen Betriebsstätte zugeordnet werden.
 
Nicht jeder im Ausland tätige Geschäftsführer löst automatisch eine Entstrickung aus. Entscheidend sind unter anderem die tatsächlichen Entscheidungswege, der Umfang der Tätigkeit im Ausland, die Geschäftsführungsorganisation, die vorhandenen Büroräume und Mitarbeiter sowie das anwendbare Doppelbesteuerungsabkommen. Gerade bei inhabergeführten GmbHs sollte die Geschäftsleitung daher vor dem persönlichen Wegzug gesondert geplant und dokumentiert werden.

Die Risiken der Entstrickungsbesteuerung

Die Entstrickungsbesteuerung wird bei Wegzugsplanungen häufig zu spät erkannt. Das Risiko liegt nicht nur in der Steuerbelastung selbst, sondern auch in der Bewertung der betroffenen Wirtschaftsgüter.
 
Anders als bei einem realen Verkauf gibt es häufig keinen Kaufpreis als objektiven Anhaltspunkt. Der Wert von Software, Kundenbeziehungen, Markenrechten, Social-Media-Accounts oder Geschäfts- und Firmenwert muss geschätzt oder durch ein Gutachten ermittelt werden. Daraus ergeben sich regelmäßig erhebliche Bewertungs- und Konfliktpotenziale mit der Finanzverwaltung.
 
Besonders problematisch ist, dass die Steuer entsteht, obwohl keine Liquidität zufließt. Bei einem profitablen IT-Beratungsunternehmen, einem etablierten Creator-Business oder einer operativen GmbH können die stillen Reserven schnell einen sechs- oder siebenstelligen Wert erreichen.
 
Daneben besteht das Risiko, dass eine vermeintlich steuerneutrale Umstrukturierung nur die Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG vermeidet, aber eine Entstrickung nach § 4 EStG, § 16 Abs. 3a EStG oder § 12 KStG auslöst. Die Wegzugsplanung muss deshalb stets beide Ebenen prüfen.

Wegzugsplanung: Wegzugsbesteuerung und Entstrickung gemeinsam prüfen

Vor einem Wegzug ins Ausland sollte nicht nur geprüft werden, ob GmbH-Anteile im Privatvermögen vorhanden sind. Ebenso wichtig ist die Frage, welche betrieblichen Wirtschaftsgüter, Funktionen und Risiken mit dem Unternehmer ins Ausland verlagert werden und ob Deutschland sein Besteuerungsrecht daran behält.
 
Das gilt besonders bei:

• Einzelunternehmern und Freiberuflern mit Kundenstamm, Software, Markenrechten oder Know-how;
• Influencern und Content Creators mit Accounts, Kanälen und persönlicher Marke;
• Gesellschaftern einer GmbH & Co. KG oder anderen Mitunternehmerschaften;
• GmbH- und AG-Geschäftsführern, die ihre Leitungstätigkeit dauerhaft ins Ausland verlegen;
• Umstrukturierungen zur Vermeidung der Wegzugsbesteuerung.

DREYENBERG ist spezialisiert auf das internationales Steuerrecht und prüft bei Wegzugsfällen sowohl die Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG als auch mögliche Entstrickungsfolgen nach § 4 EStG, § 16 Abs. 3a EStG und § 12 KStG. Ziel ist eine Struktur, die nicht nur auf den GmbH-Anteil blickt, sondern die gesamte unternehmerische Tätigkeit und den Zielstaat einbezieht.